第二章 增值税业务的财务解析
第一节 增值税业务性态分析
第二节 税负的财务逻辑分解
一、税负分解的理论基础
二、主体税负各要素的实际确定及试算
前税负分解的理论基础中，是从理论上完成了对税负基本构成的分解。若将税负的理论分解达到可应用状态，需要确定税负各要素的具体数值，完成如下的现实内容。
（一）、进项税额的划分及配比
1、进项税额归属的统计
所谓进项税额归属的统计，是指将期内税金帐户的全部已抵扣进项税额，分别按其形成时外购的抵扣项目所计入的会计帐户进行对应查询统计。即凡进项税取得时被计入（借记）“应交税金——应交增值税（进项税额）”帐户的，其对映的抵扣项目价值所计入（借记）的会计帐户（会计科目），均为进项税额归属的对象——归属项目。属于哪一种项目流入时或费用项目发生时提取的进项税额，就把它统计归属到哪一项目（会计帐户或会计科目）。
对全部进项税额进行归属统计，应通过对进项税帐户全部业务会计处理的查询、统计来完成。进项税额提取时其会计处理为：
借：X科目（相关资产或成本费用）
应交税金——应交增值税（进项税额）
贷：货币资金或负债科目
进项税额归属的统计中，期内该会计处理中“X”科目为归属项目的一种，该会计处理下的进项税额，为归属于“X”（科目）归属项目的进项税额。
完成某一归属项目的成本发生额及其进项税额归属统计后，可依其抵扣的进项税和成本发生额重新计算其抵扣比率。
账载进项税额归属的查询统计应建立量化内容，如表（2-1）“账载进项税额归属明细表”
（表2-1见图片）
依进项税额账户发生额查询其每笔业务会计处理时的归属项目，可以确认所有进项税额形成时的外购项目。通过显示抵扣进项税外购项目的全部会计内容，可以明确进项税的各种来源及其抵扣程度。
由于增值税业务的生产经营各环节，都有外购抵扣项目的直接发生，按发生时所记入的会计帐户确定的归属项目，有些会比较形象化如“原材料—XX材料”、“包装物—XX”等等；有些抵扣项目是在生产经营过程的中间环节直接介入，这种情况下税额归属项目应多为税额发生时被记入的成本费用帐户。这些帐户的名称与被消耗的抵扣项目没有形象上的联系。
在存货外购业务采用计划成本法，以及实际成本法发生在途业务的情况下，将涉及的“物资采购”或“在途物资”帐户。在进项税额被会计处理于该环节的情况下，如果该两账户不按抵扣项目设置明细，在进项税额初始归属的过程中，该两账户将被确定为归属项目且归属了进项税额，该情况下的进项税额归属不能针对具体的外购项目，税额归属将失去意义。因此，根据进项税额的归属需要，应将“在途物资”或“物资采购”按抵扣项目明细进行可查询的财务设置，使归属项目符合查询统计条件。
2、进项税额的再归属
根据税负会计指标的计算需要，除了进行抵扣项目取得或发生时其税额的归属外，还存在着由前一环节向后一环节转入的抵扣项目或含抵扣项目成本，其配比的进项税额在后一环节的再次归属。如不同进项税配比的几种材料被投入“制造费用”时，制造费用所应配比的进项税额除其直接耗用的抵扣项目（如电力等）进项税的初始归属部分外，还应包括前一环节转入的不同进项税配比的抵扣项目（几种材料）的进项税。经多方面的归属合并后确定本环节的进项税配比情况。
（二）、按税负计算口径对进项税额的归类
在进项税额的归属统计中，是按具体的会计科目确定的归属项目，这些归属项目按形态可分为两类：一种是即购即耗类，如外购水、电等，它们在发生时与企业经营管理有关的则计入期间费用类，与生产制造有关的则计入制造成本类等。该类业务一经发生其成本消耗的原始对象便被确定。另一种是后续耗用类，它包括长期资产类和存货类。
以查找税负要素指标税额为目的，对归属统计的进项税额应作出如下具体分类：长期资产进项税、备存类材料进项税；即购即耗外购业务发生的进项税额——即购即耗进项税。
备存类材料的成本计价方法应分为两类，一类是个体计价类，如个别计价法。在个体计价的情况下，可依该会计假设对目前存余和已经耗用的材料抵扣的进项税额进行查询跟踪，确定应配比的进项税额；另一类是混合计价类，如加权平均法。在混合计价的方式下，无法一一确认每一次或一批购入材料的进项税额，各外购项目又不会是统一的抵扣率。该情况下应按备存类材料成本（以H表示）及其进项税额（以h表示），按类别再重新计算其进项税配比率，确立所有或某类材料统一的进项税额抵扣水平。
即：备存类材料进项税配比率(i)=h/H
“即购即耗进项税(以j表示)”按其发生时费用的分配对象，又可初步划分企业经营管理业务耗用与生产制造业务耗用。可以分别将该两种费用配比的进项税额称为“期间即耗进项税（aj)”和“制造即耗进项税（zj）”。即：j=aj+ zj
抵扣项目的即购即耗业务发生时，有些是仅针对于某一特定项目。如管理费用中发生的即购即耗抵扣项目办公费，该情况下通过进项税额明细账进行查询统计时，该即购即耗进项税则直接统计为“期间即耗进项税”类会计科目；有些即购即耗抵扣项目发生时，是将其成本在期间费用与制造成本之间进行分配，该情况下其进项税的划分则需要按各自费用所占比例计算分配。即：
“期间即耗进项税（aj)”分配额=
该笔即购即耗进项税总额×（期间费用分配的金额／该笔费用发生总额）
“制造即耗进项税（zj）” 分配额=
该笔即购即耗进项税额-期间即耗进项税（aj)分配额
因此有时“期间即耗进项税（aj)”和“制造即耗进项税（zj）”，尚不能通过进项税额明细账查询统计直接完成。
（三）、备存类材料进项税的再划分
存货类抵扣项目在后续的经营活动中，其实物将被投入到其它成本消耗对象。由此被耗用的抵扣项目存货其抵扣的进项税，将被视为向新的配比对象转移，成为转入成本对象的配比进项税额。备存类材料在被转出耗用时，其会计处理可以一一明确发生时的转入对象。在此可依各备存类材料明细账，查询统计各抵扣项目材料的转出去向，以此可以初步确认转入期间费用的发生额（以aH表示），和转入制造成本的发生额（以zH表示）。在被耗用的材料为个体计价法的情况下，可直接根据所耗材料确定其相应配比的进项税额；在被耗用材料为混合计价法的情况下，应依材料的进项税配比率（i）及其成本，计算被耗用材料按类再归属的配比进项税额：
期间费用领用材料配比进项税额——期间领用进项税（ah）= i×aH
制造成本领用材料配比进项税额——制造领用进项税（zh）=i×zH
（四）、进项税分类可明确的内容
1、当期发生进项税的初始类别构成
“即购即耗进项税j”与“备存类材料进项税h”，构成了常规进项税——常规进项税额(Y)。
即：Y=即购即耗进项税j +备存类材料进项税(h)
“常规进项税Y”与“长期资产进项税G”构成了财务管理期间内的全部进项税额。
2、期间费用税额的确定
“期间即耗进项税（aj)”和“期间领用进项税ah”,构成了税负分解四要素之一的“期间费用税额”（以a表示）。即：a= aj +ah
将其与期内计税销售收入(S)比，可以形成“期间费用抵扣销售比”指标(a/S)。
上述期间费用税额的确定包含了“期间领用进项税额ah”，即制造性抵扣项目不仅仅是耗用于产品生产形成已销产品的销售成本，同时也会有耗用于期间费用的业务，它体现了抵扣项目税额要素由存量向期间费用的转移内容。
3、制造成本应配比的进项税额及进项税配比率
“制造即耗进项税（zj）”与“制造领用进项税（zh）”，构成了制造成本进项税额（以z表示）。
即：z=zj+zh
依制造总成本（以V表示）可计算制造成本的进项税配比率（cr）。即：cr=z/V
4、被领出耗用制造材料的相应进项税额
被领出耗用制造材料相应的进项税额，应为“期间领用进项税ah”与“制造领用进项税（zh）”两者之和（以f表示）。
即：f=ah+ zh
以上内容可量化为表格如表2-2“进项税额划分及配比计算表”。
（表2-2见图片）
注：在期内备存类材料购进较少，且期内生产存货消耗大部分为前期库存的情况下，依本期购进业务确定的“备存类材料进项税配比率”，去计算“期内制造成本应配比的进项税额”时，可能会出现“期内生产成本应配比的进项税额”超过本期存货购进业务发生进项税总额的现象。这种以超过期内实际购进的进项税额与制造成本形成的制造成本进项税配比率，目的是标记生产总成本中与本期购进相对应的抵扣项目成本的含量水平，旨在形成总成本中当期购进成本中抵扣项目成本及非抵扣项目成本含量的相对性指标。[详见后（十）动用前期存货的产销业务税负分解的举例]
[例2-1]根据某企业期内进项税帐户发生额进行查询划分：
固定资产进项税(G)20,000万元；
期间即耗进项税(aj)50,000万元；
期内制造即耗进项税(zj)50,000万元；
期内购进备存类材料进项税(h)800,000万元。
以上内容包括了期内发生进项税额的全部内容，由此可以产生以下结果：
主体业务进项税(Y)=(aj)50,000.00+(zj)50,000.00+(h)800,000.00=900,000万元。
当期进项税发生总额= (Y)900,000.00+(G)20,000.00=920,000.00
其它成本内容：
期内备存类材料采购总成本(H)6,000,000万元；
期内备存类材料领用成本（zH）5,500,000万元；
期内制造成本总额（V）6,500,000万元。
由此可以产生以下计算结果：
备存类材料进项税配比率（i）=(h)800,000/(H)6,000,000=13.33%；
领用材料应配比进项税额（zh）=（i）13.33%×（zH）5,500,000=733,333.33；
制造成本配比进项税（z）=(zj)50,000+(zh)733,333.33=783,333.33；
制造成本进项税配比率（cr）=(z)783,333.33/（V）6,500,000=12.0513%
被耗用材料的进项税额f=(ah)0+(zh)733,333.33=733,333.33
该例中期间费用除发生即购即耗进项税额外，无其它领用消耗的抵扣项目内容。在此“期间费用抵扣销售比”指标的税额已经产生，即50,000万元。
根据上[例2-1]的财务逻辑关系设置电子运算程序，将以上数据录入相应位置，可生成所需内容。将以上数据及所生成内容可量化为表格，如[电子计算表2-1]“进项税额划分及配比计算表”。
（[电子计算表2-1]见图片）
注：表中黑色背景数据为按财务逻辑关系自动生成内容，其它数据为录入内容。
(五)、普通销售成本计税额的确定
第一节 增值税业务性态分析
第二节 税负的财务逻辑分解
一、税负分解的理论基础
二、主体税负各要素的实际确定及试算
前税负分解的理论基础中，是从理论上完成了对税负基本构成的分解。若将税负的理论分解达到可应用状态，需要确定税负各要素的具体数值，完成如下的现实内容。
（一）、进项税额的划分及配比
1、进项税额归属的统计
所谓进项税额归属的统计，是指将期内税金帐户的全部已抵扣进项税额，分别按其形成时外购的抵扣项目所计入的会计帐户进行对应查询统计。即凡进项税取得时被计入（借记）“应交税金——应交增值税（进项税额）”帐户的，其对映的抵扣项目价值所计入（借记）的会计帐户（会计科目），均为进项税额归属的对象——归属项目。属于哪一种项目流入时或费用项目发生时提取的进项税额，就把它统计归属到哪一项目（会计帐户或会计科目）。
对全部进项税额进行归属统计，应通过对进项税帐户全部业务会计处理的查询、统计来完成。进项税额提取时其会计处理为：
借：X科目（相关资产或成本费用）
应交税金——应交增值税（进项税额）
贷：货币资金或负债科目
进项税额归属的统计中，期内该会计处理中“X”科目为归属项目的一种，该会计处理下的进项税额，为归属于“X”（科目）归属项目的进项税额。
完成某一归属项目的成本发生额及其进项税额归属统计后，可依其抵扣的进项税和成本发生额重新计算其抵扣比率。
账载进项税额归属的查询统计应建立量化内容，如表（2-1）“账载进项税额归属明细表”
（表2-1见图片）
依进项税额账户发生额查询其每笔业务会计处理时的归属项目，可以确认所有进项税额形成时的外购项目。通过显示抵扣进项税外购项目的全部会计内容，可以明确进项税的各种来源及其抵扣程度。
由于增值税业务的生产经营各环节，都有外购抵扣项目的直接发生，按发生时所记入的会计帐户确定的归属项目，有些会比较形象化如“原材料—XX材料”、“包装物—XX”等等；有些抵扣项目是在生产经营过程的中间环节直接介入，这种情况下税额归属项目应多为税额发生时被记入的成本费用帐户。这些帐户的名称与被消耗的抵扣项目没有形象上的联系。
在存货外购业务采用计划成本法，以及实际成本法发生在途业务的情况下，将涉及的“物资采购”或“在途物资”帐户。在进项税额被会计处理于该环节的情况下，如果该两账户不按抵扣项目设置明细，在进项税额初始归属的过程中，该两账户将被确定为归属项目且归属了进项税额，该情况下的进项税额归属不能针对具体的外购项目，税额归属将失去意义。因此，根据进项税额的归属需要，应将“在途物资”或“物资采购”按抵扣项目明细进行可查询的财务设置，使归属项目符合查询统计条件。
2、进项税额的再归属
根据税负会计指标的计算需要，除了进行抵扣项目取得或发生时其税额的归属外，还存在着由前一环节向后一环节转入的抵扣项目或含抵扣项目成本，其配比的进项税额在后一环节的再次归属。如不同进项税配比的几种材料被投入“制造费用”时，制造费用所应配比的进项税额除其直接耗用的抵扣项目（如电力等）进项税的初始归属部分外，还应包括前一环节转入的不同进项税配比的抵扣项目（几种材料）的进项税。经多方面的归属合并后确定本环节的进项税配比情况。
（二）、按税负计算口径对进项税额的归类
在进项税额的归属统计中，是按具体的会计科目确定的归属项目，这些归属项目按形态可分为两类：一种是即购即耗类，如外购水、电等，它们在发生时与企业经营管理有关的则计入期间费用类，与生产制造有关的则计入制造成本类等。该类业务一经发生其成本消耗的原始对象便被确定。另一种是后续耗用类，它包括长期资产类和存货类。
以查找税负要素指标税额为目的，对归属统计的进项税额应作出如下具体分类：长期资产进项税、备存类材料进项税；即购即耗外购业务发生的进项税额——即购即耗进项税。
备存类材料的成本计价方法应分为两类，一类是个体计价类，如个别计价法。在个体计价的情况下，可依该会计假设对目前存余和已经耗用的材料抵扣的进项税额进行查询跟踪，确定应配比的进项税额；另一类是混合计价类，如加权平均法。在混合计价的方式下，无法一一确认每一次或一批购入材料的进项税额，各外购项目又不会是统一的抵扣率。该情况下应按备存类材料成本（以H表示）及其进项税额（以h表示），按类别再重新计算其进项税配比率，确立所有或某类材料统一的进项税额抵扣水平。
即：备存类材料进项税配比率(i)=h/H
“即购即耗进项税(以j表示)”按其发生时费用的分配对象，又可初步划分企业经营管理业务耗用与生产制造业务耗用。可以分别将该两种费用配比的进项税额称为“期间即耗进项税（aj)”和“制造即耗进项税（zj）”。即：j=aj+ zj
抵扣项目的即购即耗业务发生时，有些是仅针对于某一特定项目。如管理费用中发生的即购即耗抵扣项目办公费，该情况下通过进项税额明细账进行查询统计时，该即购即耗进项税则直接统计为“期间即耗进项税”类会计科目；有些即购即耗抵扣项目发生时，是将其成本在期间费用与制造成本之间进行分配，该情况下其进项税的划分则需要按各自费用所占比例计算分配。即：
“期间即耗进项税（aj)”分配额=
该笔即购即耗进项税总额×（期间费用分配的金额／该笔费用发生总额）
“制造即耗进项税（zj）” 分配额=
该笔即购即耗进项税额-期间即耗进项税（aj)分配额
因此有时“期间即耗进项税（aj)”和“制造即耗进项税（zj）”，尚不能通过进项税额明细账查询统计直接完成。
（三）、备存类材料进项税的再划分
存货类抵扣项目在后续的经营活动中，其实物将被投入到其它成本消耗对象。由此被耗用的抵扣项目存货其抵扣的进项税，将被视为向新的配比对象转移，成为转入成本对象的配比进项税额。备存类材料在被转出耗用时，其会计处理可以一一明确发生时的转入对象。在此可依各备存类材料明细账，查询统计各抵扣项目材料的转出去向，以此可以初步确认转入期间费用的发生额（以aH表示），和转入制造成本的发生额（以zH表示）。在被耗用的材料为个体计价法的情况下，可直接根据所耗材料确定其相应配比的进项税额；在被耗用材料为混合计价法的情况下，应依材料的进项税配比率（i）及其成本，计算被耗用材料按类再归属的配比进项税额：
期间费用领用材料配比进项税额——期间领用进项税（ah）= i×aH
制造成本领用材料配比进项税额——制造领用进项税（zh）=i×zH
（四）、进项税分类可明确的内容
1、当期发生进项税的初始类别构成
“即购即耗进项税j”与“备存类材料进项税h”，构成了常规进项税——常规进项税额(Y)。
即：Y=即购即耗进项税j +备存类材料进项税(h)
“常规进项税Y”与“长期资产进项税G”构成了财务管理期间内的全部进项税额。
2、期间费用税额的确定
“期间即耗进项税（aj)”和“期间领用进项税ah”,构成了税负分解四要素之一的“期间费用税额”（以a表示）。即：a= aj +ah
将其与期内计税销售收入(S)比，可以形成“期间费用抵扣销售比”指标(a/S)。
上述期间费用税额的确定包含了“期间领用进项税额ah”，即制造性抵扣项目不仅仅是耗用于产品生产形成已销产品的销售成本，同时也会有耗用于期间费用的业务，它体现了抵扣项目税额要素由存量向期间费用的转移内容。
3、制造成本应配比的进项税额及进项税配比率
“制造即耗进项税（zj）”与“制造领用进项税（zh）”，构成了制造成本进项税额（以z表示）。
即：z=zj+zh
依制造总成本（以V表示）可计算制造成本的进项税配比率（cr）。即：cr=z/V
4、被领出耗用制造材料的相应进项税额
被领出耗用制造材料相应的进项税额，应为“期间领用进项税ah”与“制造领用进项税（zh）”两者之和（以f表示）。
即：f=ah+ zh
以上内容可量化为表格如表2-2“进项税额划分及配比计算表”。
（表2-2见图片）
注：在期内备存类材料购进较少，且期内生产存货消耗大部分为前期库存的情况下，依本期购进业务确定的“备存类材料进项税配比率”，去计算“期内制造成本应配比的进项税额”时，可能会出现“期内生产成本应配比的进项税额”超过本期存货购进业务发生进项税总额的现象。这种以超过期内实际购进的进项税额与制造成本形成的制造成本进项税配比率，目的是标记生产总成本中与本期购进相对应的抵扣项目成本的含量水平，旨在形成总成本中当期购进成本中抵扣项目成本及非抵扣项目成本含量的相对性指标。[详见后（十）动用前期存货的产销业务税负分解的举例]
[例2-1]根据某企业期内进项税帐户发生额进行查询划分：
固定资产进项税(G)20,000万元；
期间即耗进项税(aj)50,000万元；
期内制造即耗进项税(zj)50,000万元；
期内购进备存类材料进项税(h)800,000万元。
以上内容包括了期内发生进项税额的全部内容，由此可以产生以下结果：
主体业务进项税(Y)=(aj)50,000.00+(zj)50,000.00+(h)800,000.00=900,000万元。
当期进项税发生总额= (Y)900,000.00+(G)20,000.00=920,000.00
其它成本内容：
期内备存类材料采购总成本(H)6,000,000万元；
期内备存类材料领用成本（zH）5,500,000万元；
期内制造成本总额（V）6,500,000万元。
由此可以产生以下计算结果：
备存类材料进项税配比率（i）=(h)800,000/(H)6,000,000=13.33%；
领用材料应配比进项税额（zh）=（i）13.33%×（zH）5,500,000=733,333.33；
制造成本配比进项税（z）=(zj)50,000+(zh)733,333.33=783,333.33；
制造成本进项税配比率（cr）=(z)783,333.33/（V）6,500,000=12.0513%
被耗用材料的进项税额f=(ah)0+(zh)733,333.33=733,333.33
该例中期间费用除发生即购即耗进项税额外，无其它领用消耗的抵扣项目内容。在此“期间费用抵扣销售比”指标的税额已经产生，即50,000万元。
根据上[例2-1]的财务逻辑关系设置电子运算程序，将以上数据录入相应位置，可生成所需内容。将以上数据及所生成内容可量化为表格，如[电子计算表2-1]“进项税额划分及配比计算表”。
（[电子计算表2-1]见图片）
注：表中黑色背景数据为按财务逻辑关系自动生成内容，其它数据为录入内容。
(五)、普通销售成本计税额的确定
#香港银行开户#
香港银行账户的优势
1.无外汇管制
香港对企业和个人没有外汇管制，可以多币种自由兑换。
2.可参与全球股票市场
拥有香港银行账户后，可以轻松涉足全球股票市场，无论是美股、港股，还是其他国际股市，都可以直接通过香港银行账户进行交易，提供了更多的投资机会。
3.网上银行操作便捷
通过网上银行，可以随时随地对海外账户进行操作，无需亲临银行柜台。部分香港银行账户和内地账户也可以互通，尤其是某些中资银行，同名转账免收手续费，当天到账，非常方便。
4.免征利息税
香港银行账户存款取得的利息较高，且稳定。为了推动香港的国际化，香港政府早就取消了存款利息税，在香港银行的存款（包括存款票据）所赚取的利息收入，无论该存款是以何种货币作面值，都免缴纳利得税
香港银行账户的优势
1.无外汇管制
香港对企业和个人没有外汇管制，可以多币种自由兑换。
2.可参与全球股票市场
拥有香港银行账户后，可以轻松涉足全球股票市场，无论是美股、港股，还是其他国际股市，都可以直接通过香港银行账户进行交易，提供了更多的投资机会。
3.网上银行操作便捷
通过网上银行，可以随时随地对海外账户进行操作，无需亲临银行柜台。部分香港银行账户和内地账户也可以互通，尤其是某些中资银行，同名转账免收手续费，当天到账，非常方便。
4.免征利息税
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重磅新闻国家粮库失窃了。根据河北秦皇岛警方通报，在2020年到2022年期间，河北一座粮库有近万吨玉米被盗卖了。这是一个什么概念呢？换成我们一日三餐，这一万吨玉米够400万人，连吃5天。如果闹饥荒，每天的口粮减半，它能支撑400万人存活10天以上。谁偷的？不是外人，正是守卫粮食的粮库员。该粮库员勾结外部粮商，私自盗卖国家粮食，手段十分简单，就是入库的时候，做假账，如一车多记，虚假入库。等记账完成以后，他就开始一点一点地盗卖国家粮了。按他自己的话来说：“什么时候缺钱了，就拉出去卖一点。”这可不是卖一点那么简单，而是两年时间，卖了近万吨，折合1000万公斤！其中，联合盗卖国家粮的粮商获利2500万元，驻库员获利5万元好处费，还有3人，每月获得数千元到1万元左右的工资。经查明，盗卖国家粮的涉案人员，全部被抓捕归案。但是，这起案件值得我们警惕！它暴露出国家粮库管理，有太多的漏洞了。这个黑心的粮商仅仅勾结了几个基层的驻库员，就盗卖了国家储备粮近万吨，这太离谱了
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